Suomi

Tiedot

  • Palvelu: Veropalvelut
  • Aihealue: Lainsäädäntö- tai säännösuutinen
  • Päivämäärä: 2.11.2012

Korkojen vähennysrajoitussäännöksistä lopullinen hallituksen esitys 

Hallitus antoi 1.11.2012 lopullisen esityksen (HE 146/2012) elinkeinotulon verottamisesta annetun lain ja verotusmenettelystä annetun lain 65 §:n muuttamisesta. Esitys sisältää ehdotuksen Suomen uusiksi korkovähennysrajoitussäännöksiksi.

Hallituksen esitys vastaa sisällöltään pieniä tarkennuksia lukuun ottamatta 17.9.2012 julkaistua päivitettyä luonnosehdotusta, josta tiedotimme jo aiemmin. Ehdotettujen korkorajoitussäännösten on tarkoitus tulla voimaan 1.1.2013, mutta niitä sovellettaisiin ensimmäisen kerran vasta vuodelta 2014 toimitettavassa verotuksessa.

 

Soveltamisalasta

Hallituksen esityksessä ehdotettujen säännösten mukaan etuyhteystilanteessa maksetut nettokorkomenot olisivat vähennyskelpoisia verovuoden verotuksessa enintään siihen määrää asti, joka vastaisi 30 % velallisyhteisön tuloksesta ennen korkoja ja poistoja sekä rahoitusomaisuuden menetyksiä ja arvonmuutoksia (verotuksellinen EBITDA). Rajoitussäännöksiä ei kuitenkaan sovellettaisi, mikäli nettokorkomenot eivät ylitä 500 000 euroa. Asetettu raja-arvo on hallinnollisen työtaakan rajoittamiseksi asetettuna absoluuttinen ja sen ylittäminen saattaa kaikki nettokorkomenot rajoitusten piiriin. Raja-arvoa laskettaessa huomioitaisiin sekä ulkoiset että konsernin sisäiset nettokorkomenot. Rajoitukset eivät kuitenkaan koskisi etuyhteystilanteiden ulkopuolella maksettujen korkojen vähennyskelpoisuutta. Korkorajoituksen soveltamisen edellytyksenä ei olisi veronkiertotarkoitus, eli se olisi tältä osin absoluuttinen rajoitus.

 

Rajoituksia sovellettaisiin VML 31 §:ssä määritellyissä etuyhteystilanteissa sekä kolmansien osapuolien kanssa tehdyissä järjestelyissä silloin, kun kyseessä on ns. puhdas back-to-back -rahoitustilanne. Rajoitukset eivät kuitenkaan soveltuisi ulkoisille lainoille maksettuihin korkoihin pelkästään siksi, että etuyhteydessä oleva yhteisö on antanut vakuuden kolmannen osapuolen antamalle lainalle, ellei velan vakuutena ole etuyhteydessä olevan yhteisön ulkopuoliselle rahoittajalle antama laina tai muu saatava.

 

Rajoituksia sovellettaisiin suomalaisten yhteisöjen, avointen yhtiöiden ja kommandiittiyhtiöiden sekä näitä vastaavien ulkomaisten yhteisöjen ja yhtiöiden (=kiinteiden toimipaikkojen) verotuksessa. Säännökset sisältäisivät kuitenkin toimialakohtaisen rajoituksen, kun säännöksiä ei esitetä sovellettavan luottolaitokseen, sen kanssa samaan konsolidointiryhmään kuuluvaan yritykseen, vakuutuslaitokseen, vakuutuslaitoksen omistusyhteisöön, eläkelaitokseen eikä rahoitus- ja vakuutusryhmittymän omistusyhteisöön.

 

Rajoituksia sovellettaisiin elinkeinotulolähteen piirissä niin kotimaisissa kuin rajat ylittävissä etuyhteystilanteissa. Muun toiminnan tulolähteessä verotettaviin korkoihin rajoituksia ei esitetä sovellettavan. Näin ollen esimerkiksi kiinteistöalan yhtiöiden etuyhteyskorot jäisivät lähtökohtaisesti rajoitusten ulkopuolelle. Tulolähdejaon kannalta tulkinnanvaraisuutta saattaa liittyä tilanteisiin, joissa kiinteistöjen vuokraustoiminta on laajaa tai toiminta käsittää passiivisen omistajuuden lisäksi myös kiinteistökehitystoimintaa. Verokohtelun ennakoiva varmistaminen pyytämällä verohallinnon ennakkotietoa voi tämän tyyppisissä olosuhteissa olla perusteltua.

 

Hallituksen esitykseen sisältyy erityinen turvasatamamekanismi, joka perustuu velallisyhtiön ja konsernitason omavaraisuusasteen vertailuun. Mikäli suomalaisen konserniyhtiön omavaraisuusaste (oman pääoman ja taseen loppusumman suhde) on korkeampi tai yhtä suuri kuin konsernin vastaava suhdeluku, myös etuyhteyskorot olisivat rajoituksetta vähennyskelpoisia. Vertailu tehtäisiin tilinpäätösten tasetietojen perusteella. Esityksessä ei kuitenkaan ole suoraan otettu kantaa siihen, miten vertailu suoritetaan tilanteessa, jossa erillisyhtiötasolla tilinpäätöstä ei laadita IFRS-standardien mukaisesti, kun konsernitilinpäätös taas laaditaan. Tämä voi johtaa tulkintaepävarmuuksiin esimerkiksi pääomalainojen tai muiden hybridi-instrumenttien osalta, jotka IFRS-standardien mukaan voidaan katsoa myös omaksi pääomaksi.

 

Rajoituksia ei esitetä sovellettavaksi yleisölle liikkeelle lasketun joukkovelkakirjan korkoihin tai ns. cash pooling tilanteisiin, kun cash pooling -varat ovat edelleen kunkin konserniyhtiön nimissä.

 

Vähennyskelvottomien korkojen käsittely

Rajoituksen soveltaminen ei johtaisi vähennyskelvotonta korkoa vastaavan tulon tyypin muuttumiseen eli esimerkiksi lähdeverotuksen kannalta kyse olisi edelleen korosta eikä esimerkiksi osingosta. Vähennyskelvottomat korot voitaisiin vähentää seuraavina verovuosina rajoitusten puitteissa ilman aikarajaa, eikä omistusvaihdoksilla olisi niihin vaikutusta. Yritysjärjestelyissä korkojen vähennysoikeus siirtyisi osin vastaavasti kuin tappiot, kuitenkin ilman aiempaa omistusvaatimusta.

 

Rajoitussäännösten suhde konserniavustukseen

Hallituksen esityksen mukaan konserniavustus huomioidaan EBITDA:n laskentaperusteessa eli annettu konserniavustus pienentää vähennyskelpoisten korkojen määrää ja saatu konserniavustus kasvattaa sitä. Konserniavustusten osalta on siksi edelleen huomattava, että konserniavustuksen antaminen voi tosiasiallisesti pienentää vähennyskelpoisten nettokorkomenojen määrää. Tällä seikalla voi olla erityisesti merkitystä holding-yhtiörakenteissa, joissa etuyhteystaholle maksettujen korkomenojen vähennyskelpoista määrää laskettaessa tytäryhtiötasolla huomioitaisiin myös 30 % verotuksessa vähennyskelpoisten poistojen ja alaskirjausten määrästä. Emo-holding-yhtiötasolla poistot ja alaskirjaukset ovat jo pienentäneet saatua konserniavustusta, minkä vuoksi myös vähennyskelpoisten korkojen määrä on pienempi. Tämä voi johtaa tarpeeseen sulauttaa puhdas emo-holding-yhtiö operatiiviseen tytäryhtiöön korkomenojen vähennyskelpoisuuden maksimoimiseksi. Lisäksi esimerkiksi pörssilistatun emoyhtiön tytäryhtiölleen antaman lainan korkokulut voivat jäädä tytäryhtiössä osittain vähentämättä, jos tytäryhtiö antaa poistojen ja korkomenojen jälkeisen tuloksensa kokonaisuudessaan emoyhtiölle konserniavustuksena. Tämän johdosta kotimaisissa konsernirakenteissa voi olla verotuksellisesti tehokkaampaa järjestää konsernin sisäinen rahoitus tytäryhtiöille oman pääoman ehtoisesti.

 

Luonnosehdotuksen säännösten voimaantulo ja ensisijaisuus

Hallituksen esityksen mukaiset rajoitussäännökset on tarkoitus saattaa voimaan 1.1.2013 alkaen. Uusia rajoitussäännöksiä sovellettaisiin kuitenkin ensimmäisen kerran vasta vuodelta 2014 toimitettavassa verotuksessa, jotta verovelvollisilla ja Verohallinnolla olisi riittävä aika varautua säännöksen soveltamiseen.

 

Rajoitus on esityksen mukaan erityissäännös, joka ei rajoita yleisen veronkiertosäännöksen tai siirtohinnoitteluoikaisun soveltamisalaa.

Lisätietoja

  • Tero Lehmusvaara
    Puh. 020 760 3082
  • Jussi Järvinen
    Puh. 020 760 3077

    Sähköpostit: etunimi.sukunimi@kpmg.fi
 

Jaa sisältö

Share this